张守文 北京大学法学院 教授

四、分配结构调整的财税法理论提炼

分配结构的财税法调整，需要有理论的指导和支撑，需要体现相应的理念和价值追求，以确保分配结构调整与财税法制度建构的系统性、科学性和内在一致性。为此，财税法理论应当有一个重要的组成部分，即分配理论，[1]以及更为具体的有关分配结构调整的理论。但从总体上说，以往的财税法研究对此几乎未予关注，因而需要结合前面的有关探讨，结合财税法的制度实践，进一步提炼财税法领域的分配理论，以及更为具体的分配结构调整的理论。事实上，在财税法的分配理论中，分配结构调整理论是核心，因为整个财税法的制度安排或制度调整，在一定意义上都是围绕分配结构的调整展开的，由此视角可以对整个财税法的理论和制度进行考察和解析。

结合前面的理论探讨与现实的制度实践，可以提炼出财税法理论中的分配理论，作为分配结构调整的财税法理论基础，具体包括关联理论、功用理论、目标理论、适度理论、系统理论、范畴理论，等等。现分别简析如下：

第一，关联理论强调，分配与制度的关联以及分配结构与财税法调整的关联，是运用财税法调整分配结构的重要基础；没有上述关联，财税法的调整就不可能影响分配结构。如前所述，财税法规定的大量分配制度，对分配结构的形成和变革具有重要影响；同时，财税法对于各类主体收益分配权的配置，会直接决定分配结构的合理性。要优化分配结构，就必须在财税法上合理地配置收益分配权。关联理论着重解决的是“对分配结构进行财税法调整”的必要性和可行性的问题，强调要不断优化财税法上的收益分配权配置。

第二，功用理论强调，财税法对分配结构调整具有特殊功用。前面的探讨表明，对于分配结构的调整，不同类型法律的功用各不相同：传统法对于初次分配的调整功用往往更大；而现代法对于再分配的调整功用则更为突出。若从宏观调控角度把财税法归入经济法，则其解决再分配问题的功用更引人注目。此外，由于财税法的调整同样会影响初次分配的相关要素，因而其对于初次分配的功用不可忽视。在分配结构的调整方面，财税法的功用更为特殊，作用的空间更为广阔。

第三，目标理论强调，财税法作为典型的分配法，其主要目标就是通过规范分配行为、保障分配权益，来实现宏观调控和资源配置的效益，保障经济公平和社会公平，从而促进经济与社会的良性运行和协调发展。而分配结构的调整，同样应当有助于提高宏观调控和资源配置的效益，保障和促进公平与正义，推进经济稳定增长与社会和谐稳定。可见，分配结构的调整应当与财税法的调整目标保持一致。

财税法的目标既与其前述的功用直接相关，也与财税法的特定价值密不可分。诸如公平、效率、秩序、正义等价值，对于分配结构调整同样非常重要。通过财税法的有效调整，实现分配结构的优化，应当更加有助于增进分配公平，提高分配效率，保障分配秩序，从而实现分配正义。

第四，适度理论强调，分配一定要适度，要“成比例”。亚里士多德在谈到分配的公正时认为，“公正必定是适度的、平等的”，强调“分配的公正在于成比例，不公正则在于违反比例”。[2]分配结构的调整，与宪政理论、人权理论、宏观调控理论等直接相关，无论基于限制政府权力、保障基本人权，还是基于保障调控实效的考虑，财富或收入的分配都必须适度，尤其不能给国民造成不应有的侵害，应当努力把对国民的影响降到最小。

适度理论中还蕴含着一些指导分配结构调整的重要思想。例如，基于政府提供公共物品的定位，政府不能与民争利，其收入能够满足公共物品的提供即可，而无需在整个国民收入中占比过高。此外，在国家征收比例方面，要实现“富国裕民”或“民富国强”的目标，就必须真正“裕民”，实现“民富”，国家在财富的征收方面就不能伤及“财税之本”。依据著名的“拉弗曲线”（Laffer Curve）所体现的“拉弗定律”，一国课税必须适度，不能税率过高，更不能进入课税禁区，必须使税负合理，以涵养更多的税源。从制度实践来看，体现这一重要思想的美国《1986年税制改革法》，[3]为世界范围内的税法改革提供了重要的思路。我国有关“宽税基、低税率”的主张甚多，其实就是适度思想的体现。类似地，德国联邦宪法法院在审判实践中形成的“半数原则”，[4]强调私有财产应以私用为主，其负担的税收不应超过其应有或实有收益的“半数”，以更好地保障私人产权。在这一过程中，确立良性的“取予关系”非常重要，[5]它是国家与国民之间良性互动的前提和基础，也是政府合法化水平不断提高的重要基础。

适度理论与上述的目标理论也密切相关，它强调在实现目标的手段方面，无论是分配结构的调整，还是财税法的调整，都应当强调适度；只有分配适度，才能实现公平、公正，才能形成良好的分配秩序，各类主体及其行为才可持续。

第五，系统理论强调，分配问题非常复杂，无论是对分配结构的调整，还是通过财税法来解决分配问题，都需要从整体上系统地考虑。事实上，财税法解决分配问题，需要财税法内部各类制度的配套；同时，要全面解决分配结构的调整问题，财税法仍有很大局限性，需要不断完善自身的法律结构，实现分配结构与财税法自身结构的“双重调整”，[6]加强与其他相关法律制度的协同，以更好地规范分配关系，形成良好的分配秩序。

此外，系统理论还强调，财税法上的收益分配权配置，直接影响相关的分配结构，以及财税法的调整功能，因此，必须关注收益分配权结构的合理性，并对相应的财权或税权结构进行动态调整，以更好地实现财税法系统的功能。

第六，范畴理论强调，财税法中的大量制度都是在规定分配主体、分配行为、分配权利、分配义务、分配责任，并通过这些分配制度的安排，来解决分配问题，防止分配失衡，确保分配秩序，实现分配公平和分配正义，从而形成了一系列重要的“分配”范畴。这些范畴对于构建财税法学较为系统的分配理论非常重要。与此同时，通过构建分配范畴体系，可以重新审视整个财税法和财税法学，从而有助于更好地理解：为什么“财税法是分配法”以及为什么“分配是贯穿整个财税法学的重要线索”，等等。

以上只是对分配结构调整影响较大的几类重要分配理论的简要解析，其实，上述理论的内容是非常丰富的，不仅对分配结构调整具有重要意义，而且对于完善现行的财税法制度，推进分配结构的优化，亦具有重要价值。为此，有必要结合上述理论，探讨针对各类现实分配问题的财税法调整问题。

五、针对现实分配问题的财税法调整

调整分配结构，促其不断优化，应着力解决宏观上的分配结构失衡问题，以及现实中突出存在的分配差距过大、分配不公等分配问题。为此，需要针对上述各类问题，结合上述的分配理论，调整财税法的内部结构，改变不合理的权利配置，全面推进财税法具体制度的完善，实现财税法的有效调整。

（一）针对分配结构失衡问题的财税法调整

分配结构的失衡，是财税法调整应予解决的重大问题。财税法的制度完善，尤其应针对重要的、特殊的分配结构来展开。例如，政府、企业、个人三大主体所构成的“三者结构”历来备受重视；同时，高收入者、中等收入者、低收入者所构成的“三者结构”也引起了社会各界的关注。针对这两类“三者结构”，在财税法上应当合理界定各类主体的收益分配权，并在制度设计上予以公平保护。

如前所述，近些年来，居民收入在国民收入中的占比，以及劳动报酬在初次分配中的占比都相对偏低。这“两个比重”偏低的问题，作为分配结构失衡的重要体现，已经引起了国家和社会各界的高度重视。我国在2007年10月就提出要“提高居民收入在国民收入分配中的比重，提高劳动报酬在初次分配中的比重”。近几年来，“合理调整收入分配关系，努力提高两个比重，尽快扭转收入差距扩大趋势”已成为普遍共识，并已被列入《“十二五”规划纲要》。在未来相当长的时期，如何提高“两个比重”，既是分配结构调整的重要使命，也是财税法调整的重要目标。

1.居民收入占比过低的财税法调整

针对居民收入在国民收入中占比过低的问题，应当在财税法的调整方面作出诸多重要安排，通过多种影响再分配的法律手段，不断提高居民收入的数额，以及居民收入在国民收入中的占比。

在提高居民收入数额方面，可用的财税法手段颇多。例如，通过实施转移支付制度，加大财政补贴、社会保障方面的数额，可使居民收入得到提升，真正做到“用之于民”；通过各类税法制度的调整，可适当降低居民的税负水平，真正做到“多予少取”，从而在实质上扩大居民的可支配收入，等等。

在提高居民收入数额的同时，尚需通过财税法的调整，在整体上提高居民收入的占比。进入21世纪以来，我国财政收入连年大幅高于GDP的增速，在整体国民收入中的占比逐年攀升，已受到不少诟病。如何通过财税法制度的完善，形成国家与国民合理的收入分配结构，以确保收入分配秩序，解决现行财税制度的“过度征收”问题，已经迫在眉睫。

上述财政收入连年大幅增收的现象，有多方面的经济和法律原因，其中，各种类型的“重复征税”是较为重要的法律原因。无论是税制性的重复征税，还是法律性的抑或经济性的重复征税，都会严重损害国民权益，影响相关主体的有效发展。近年来全球性的通货膨胀在持续走高，我国国内的通胀问题也十分突出。面对节节攀升的CPI，人们惊奇地发现，重复征税的问题已经成为导致物价上涨过快的重要诱因。因此，对于税制性重复征税，必须考虑税制的整体优化，必须加强税收立法的协调和统合。当前，财税法律制度不协调导致的不合理的税制性重复征税，以及由此引发的税负过重问题，直接影响了居民收入水平的提高和整体占比，解决此类重复征税问题，应当是完善现行财税制度的一个重点。

财政部 国家发展和改革委员会 教育部等


关于扩大中等职业学校免学费政策覆盖范围的通知

财教〔2010〕345号


　　各省、自治区、直辖市、计划单列市财政厅（局）、发展改革委、教育厅（局、教委）、人力资源社会保障厅（局），新疆生产建设兵团财务局、发展改革委、教育局、人力资源社会保障局：
　　为贯彻落实《国家中长期教育改革和发展规划纲要（2010-2020年）》精神，进一步增强中等职业教育吸引力，促进教育公平，经研究决定，从2010年秋季学期起，将中等职业学校城市家庭经济困难学生纳入免学费政策范围。为做好中等职业学校城市家庭经济困难学生免学费工作，现将有关要求通知如下：
　　从2010年秋季学期起，对公办中等职业学校全日制正式学籍一、二、三年级在校生中城市家庭经济困难学生免除学费（艺术类相关表演专业学生除外）。享受免学费政策的城市家庭经济困难学生分地区按以下比例确定：西部地区按在校城市学生的15%确定；中部地区按在校城市学生的10%确定；东部地区按在校城市学生的5%确定。中央财政参照上述比例安排中央补助资金。各地可根据实际，合理确定行政区域内城市家庭经济困难学生的比例。
　　免学费标准、免学费资金补助方式、中央与地方分担比例以及对民办学校符合免学费条件学生的补助政策，按照《财政部 国家发展改革委 教育部 人力资源社会保障部关于中等职业学校农村家庭经济困难学生和涉农专业学生免学费工作的意见》（财教〔2009〕442号）有关规定执行。
　　地方财政、发展改革、教育和人力资源社会保障部门要切实加强对中等职业教育免学费工作的组织领导，进一步完善本地区中等职业学校免学费工作方案，确保免学费政策全面落实到位。各省级财政要统筹安排中央补助资金和地方应分担的资金，确保免学费补助资金落实到位。职业教育行政管理部门要进一步加强对中等职业学校的管理，完善中等职业学校学生信息管理系统，做好免学费对象的认定工作。中等职业学校要严格执行《中等职业学校管理规程》（教职成〔2010〕6号）、《中等职业学校学生学籍管理办法》（教职成〔2010〕7号）以及技工学校相关规定，加强免学费工作管理，保证学生基本信息的准确和免学费资金的规范使用。
　　各级财政、价格、教育、人力资源社会保障部门要与审计、监察等有关部门密切合作，齐抓共管，加强对免学费政策落实情况的监督检查。对虚报学生人数，骗取国家补助资金等违规行为，要按照《财政违法行为处罚处分条例》（国务院令第427号）等有关规定严肃处理，并追究相关学校领导的责任。　　
　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　财政部　国家发展改革委　
　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　教育部　人力资源社会保障部　　
　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　二○一○年九月十四日