会计师事务所法律责任研究之三:关于审计责任与会计责任等几个概念的辨析/丁泽伟

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会计师事务所法律责任研究之三
-----关于审计责任与会计责任等几个概念的辨析

丁泽伟


摘要

  在有关会计师事务所诉讼的早期,由于法律界对注册会计师对审计业务性质、审计责任存在误区,经常将会计责任与审计责任混为一谈,导致会计师事务所民事赔偿责任偏重。本文即是着眼于此,以注册会计师执行审计业务为基础,对事关注册会计师法律责任的会计责任、审计责任、审计职业责任、审计法律责任等几个概念作一剖析,以更好地理解、认定注册会计师承担法律责任的基础和范围。

关键词   会计责任   审计责任   审计职业责任   审计法律责任


  在有关会计师事务所诉讼的早期,由于法律界对注册会计师对审计业务性质、审计责任存在误区,经常将会计责任与审计责任混为一谈,导致会计师事务所民事赔偿责任偏重。在我国上世纪90年代中后期,司法界也存在类似情况。在最高人民法院法函【1996】56号文公布后,有些利害关系人不起诉被验资单位而直接起诉承担验资的会计师事务所,要求会计师事务所就全部损失承担赔偿责任。出现这一现象有着诸多原因,如被验资单位已经资不抵债或已经破产,但一个重要的原因就是,当时的社会各界未明确认识到会计责任和审计责任的区别。同时,一些法官由于对会计责任和审计责任缺乏了解,作出了让会计师事务所承担会计责任的情况。由于这些误区没有及时得到更正,一度使会计师事务所民事责任呈扩大化趋势。

一、会计责任

  会计责任往往与会计活动的职业定位、会计目标相联系。关于会计概念,古今中外一直没有明确、统一的说法,存在会计信息系统论和会计管理活动论两种观点。作者倾向于会计管理活动论,会计信息论反映了会计活动的表象特征,而会计管理活动论则反映了会计活动的本质、内涵。尽管存在两种理论观点,但各方对会计职能的认识还是相对一致的,认为会计职能主要是反映和控制经济活动的过程,保证会计信息的真实、合法、完整,为经济管理提供必要的财务资料,并参与决策,谋求最佳的经济效益,包括核算职能和监督职能。各方由于对会计职能和会计目标的认识一致,对会计责任的认识也相应一致。
1、会计责任的依据
⑴ 1985年1月25日通过、1992年12月29日第一次修正、1999年10月31日第二次修正的《中华人民共和国会计法》(以下简称《会计法》)第三条规定:“各单位必须依法设置会计帐簿,并保证其真实、完整。”第四条规定:“单位负责人对本单位的会计工作和会计资料的真实性、完整性负责。”第二十一条规定:“财务会计报告应当由单位负责人和主管会计工作的负责人、会计机构负责人(会计主管人员)签名并盖章;设置总会计师的单位,还须由总会计师签名并盖章。单位负责人应当保证财务会计报告真实、完整。”第五十条规定:“本法下列用语的含义:单位负责人,是指单位法定代表人或者法律、行政法规规定代表单位行使职权的主要负责人。”《会计法》从法律层面规定了单位的会计责任的内容和会计责任的主体。
⑵ 2000年6月21日,国务院第287号令颁布的《企业财务会计报告条例》(以下简称《报告条例》)第三条规定:“企业不得编制和对外提供虚假的或者隐瞒重要事实的财务会计报告。企业负责人对本企业财务会计报告的真实性、完整性负责。”第十六条规定:“企业应当于年度终了编报年度财务会计报告。国家统一的会计制度规定企业应当编报半年度、季度和月度财务会计报告的,从其规定。 ”第十七条规定:“企业编制财务会计报告,应当根据真实的交易、事项以及完整、准确的账簿记录等资料,并按照国家统一的会计制度规定的编制基础、编制依据、编制原则和方法。 企业不得违反本条例和国家统一的会计制度规定,随意改变财务会计报告的编制基础、编制依据、编制原则和方法。”《报告条例》从行政法规层面更具体地规定了企业应当承担编制合法、真实的财务会计报告的会计责任。
2、会计责任的内容
  通过以上相关法律、行政法规的考察,并结合会计理论,归纳总结会计责任内容如下:
⑴ 建立、健全企业内部控制制度;
⑵ 保证会计信息的真实、合法、完整;
⑶ 保护资产的安全与完整;
⑷ 编制真实、合法的财务会计报告。
3、会计责任的主体
  会计信息的对象是企业的经营管理活动,会计责任的内容也是反映企业的活动,通过上述规定的考察可知:企业单位负责人是会计责任的主体,是第一、首要会计责任人,其应当对会计信息失实导致利害关系人损失承担首要的赔偿责任。
4、会计责任的法律性质
  会计责任从性质上是民事责任的一种,是法律法规规定的强制性义务。会计责任实行一种无过错责任,即会计信息失实导致利害关系人损失,无论责任主体主观是否存在过错,均应当承担民事赔偿责任。法律之所以对会计责任苛以无过错责任,一方面是由于会计责任主体能够绝对控制、管理会计信息,另一方面是会计工作、会计信息的重要性使然。

二、审计责任

  通说认为,审计是由独立的第三方,对被审计单位编制的财务信息进行分析、验证、评价,并发表审计意见的民事行为。注册会计师审计与政府审计、内部审计共同构成了社会审计监督体系。审计责任取决于审计目标。自独立审计制度诞生以来,审计目标随着商品经济的发展出现了重大变化,由最初的查错防弊到历史财务信息审计,再到现今的朝着企业管理方向发展。审计责任也随审计目标的变化而发展,总体呈扩大化趋势。我国审计准则规定,注册会计师审计的目标是对被审计单位的财务会计报告真实性、合法性发表意见。这一目标也精确地概括了注册会计师的审计责任。
1、审计责任的依据
我国自上世纪80年代恢复注册会计师审计制度以来,政府十分重视注册会计师行业的规范化建设,先后颁布了一批批法律、法规和行政规章。这些规范性文件不仅有力地促进了注册会计师行业的恢复和发展,也进一步明确了注册会计师的审计责任。
⑴ 1993年10月31日颁布、1994年1月1日实施的《中华人民共和国注册会计师法》第二十一条规定:“注册会计师执行审计业务,必须按照执业准则、规则确定的工作程序出具报告。注册会计师执行审计业务出具报告时,不得有下列行为:……”该法明确了注册会计师执行审计业务、出具审计报告的依据,并规定一系列禁止行为。
⑵ 《报告条例》第五条规定:“注册会计师、会计师事务所审计企业财务会计报告,应当依照有关法律、行政法规以及注册会计师执业规则的规定进行,并对所出具的审计报告负责。”该条例第一次明确地规定注册会计师应当对其出具的审计报告负责。
⑶ 中国注册会计师协会拟订、财政部审定并于2006年2月15日颁布的《中国注册会计师审计准则第1101号:财务报表审计的目标和一般原则》(以下简称《审计准则》)第三条明确规定:“按照中国注册会计师审计准则的规定对财务报表发表审计意见时注册会计师的责任;在被审计单位治理层的监督下,按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制财务报表时被审计单位管理层的责任。财务报表审计不能减轻被审计单位管理层和治理层的责任。”该《审计准则》作为注册会计师执行审计业务的国家标准,进一步明确区分了注册会计师的审计责任和被审计单位的会计责任。
2、审计责任的内容
  通过以上相关法律、行政法规、部门规章的考察,并结合审计理论,对注册会计师审计责任内容归纳如下:
⑴ 注册会计师应当对审计报告的真实性负责。审计报告的真实性指审计报告应当如实反映注册会计师的审计计划、审计范围、审计程序、审计证据、审计结论以及应发表的审计意见。
⑵ 注册会计师应当对审计报告的合法性负责。审计报告的合法性是指审计报告的编制和出具必须符合《中华人民共和国注册会计师法》和《中国注册会计师审计准则》的规定。
⑶ 注册会计师应当按照与被审计单位签订的《审计业务约定书》的约定出具审计报告。
3、审计责任的主体
  按照相关规定,审计责任的主体是执行审计业务并在审计报告上签名的注册会计师及其所在的会计师事务所。由于我国尚未承认注册会计师个人在对利害关系人承担民事责任中的独立地位,注册会计师审计责任有时也指会计师事务所的审计责任。
4、审计责任的法律性质
  审计制度的产生是企业所有权与经营权分离的结果。企业股东是注册会计师的最初委托人。现代的审计委托从形式上看是会计师事务所与被审计单位签订的,而实质是由会计师事务所与被审计单位的全体股东签订的。由于企业所有权与经营权的分离,企业所有者表现为持有被审计单位股票的股东。企业全体股东委托被审计单位管理层管理、经营企业,而注册会计师又是由被审计单位管理层聘任的,所以,企业管理层实际是在代替股东聘任注册会计师执行审计业务。
  同时,由于公司企业对社会经济的影响之大,立法机关便把企业股东的意志上升为法律规定,即表现为强制审计制度。因此,审计委托又带有法律强制色彩。
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厦门市沿海船舶、港口治安管理暂行规定

福建省厦门市人民政府


厦门市沿海船舶、港口治安管理暂行规定
厦门市人民政府


第一章 总 则
第一条 为了加强厦门市船舶和港口的治安管理,维护海上运输和渔业生产秩序,根据《中华人民共和国治安管理处罚条例》及国家、省的有关规定,结合我市具体情况,制定本规定。
第二条 厦门市辖区内的沿海港口及在港停泊、航行、作业的各类船舶,船(渔)民及随船人员均应遵守本规定。
第三条 各级公安机关或公安边防机关,是同级人民政府管理沿海港口船舶治安的职能部门。
船舶主管部门应协助公安机关或公安边防机关对港口、船舶实施边防治安管理。

第二章 船舶管理
第四条 各类船舶应持船舶主管部门发给的各种有效证件方能从事生产和营运。
集体和个人所有的渔船、运输船、农副业船,还应向公安边防机关申领《出海船舶户口簿》及《出海船舶边防登记簿》。
第五条 凡长期在船舶上生产或轮换生产年满16周岁的渔船民,应向常住户口所在地公安边防机关申领《出海船民证》或《临时出海船民证》。
非沿海地区的出海作业人员,持常住户口所在地公安机关和生产单位出具的证明及本人居民身份证,向其服务船舶所在地公安边防机关申领《临时出海船民证》。
第六条 《出海船舶户口簿》、《出海船舶边防登记簿》、《出海船民证》、《临时出海船民证》须进行年度审验,未经年度审验的无效。严禁伪造、涂改、出卖、出租、转让、顶替使用各种出海船舶和出海人员边防证件。
第七条 船舶进出港口时,船舶负责人应持公安边防机关签发的有效证件,主动到公安边防机关或其授权的签证点,办理申报签证手续,接受进出港检查。
第八条 各类船舶应按规定刷明船名、船号,并按核定载客、载货定额进行装载、严禁超载、滥载和非客船载客。
第九条 锚泊和在航的船舶须遵守有关交通安全管理规定,并作到以下几点,以保证船舶、各种设施及人员的安全。
(一)船舶航行及停泊均应按规定显示号灯号型和施放各种声号、信号,谨防碰撞。
(二)船舶不得在桥(堤)、弯角、狭窄航道、水流端急区域及禁钷区等处停泊、抛锚。
(三)拖轮应按地带定额进行拖带,严禁小船挂拖或攀附拖带船队航行。
(四)小挂机及游艇不得超出港口范围,城港内应严格按规定的旅游航线,限速行驶。
(五)运载易燃、易爆等危险物品的船舶应经海上安全监督局和公安部门批准,并使用专用船舶在指定地点装卸。
第十条 船舶更新、改造、买卖、租借、转让、报废时,除按规定报经船舶主管部门批准外,应向公安边防机关办理船舶户口变更、注销手续;其船(渔)民调动应向公安边防机关办理出海船民变更、注销手续。
船舶被盗、被劫、毁沉,应向事件发生所在地和原簿港的公安边防机关及当地船舶主管部门报告。
第十一条 各类出海摩托艇应按隶属关系登记、编号、核发船舶证书,所有摩托艇驾驶须经考核取得证书,凭证驾驶,主管部门要纳入管理范围。
未经交通、渔政、海关、边防部门批准,任何单位和个人均不得擅自购买摩托艇。
第十二条 各类船舶均应认真贯彻执行船长负责制。依造船舶类型、吨位大小、人员多少,设立船上治安保卫小组或治安保卫员,负责船上治安保卫,并严格执行“港航”联防制度。

第三章 渔船民管理
第十三条 各类船舶的船员、渔(船)民,均应服从公安边防机关的治安管理、户口管理和其他边防管理,接受检查验证。
第十四条 加强对船员、渔民、船民的治安管理教育和形势、政策、法制、安全保密等方面的宣传教育。对船员的管理教育工作,由船舶主管部门负责;个体、集体船舶的渔(船)民的管理教育工作,由所在县(区)主管部门和公安部门负责。
第十五条 有下列情形之一者,各有关主管部门和公安边防部门有权责令其停止出海。
(一)经人民法院判决的缓刑、假释、管制人员和保外就医、监所外执行的人员;
(二)被采取监视居住,取保侯审的刑事案件被告人和公安边防机关、人民检察院或人民法院认定的犯罪嫌疑人;
(三)对未了结的经济、民事纠纷的责任者,经人民法院、乡镇人民政府或县以上主管部门通知不能出海的;
(四)有其他违反治安管理行为,公安机关认为不能出海的。
第十六条 船员、渔民、船民应严格遵守国家法律、法令和船舶、港口以及边防治安管理等有关规定,维护海防安全,敢于同海上敌特破坏和走私、贩毒、投机倒把、偷渡、引(载)渡等各种违法犯罪行为作斗争。
第十七条 船员、渔船民在航行或捕捞生产作业时,应严格遵照下列规定:
(一)在通过大嶝或浯安屿水道时,应一律按指定的航道航行,不得超越警戒线;
(二)出海捕捞作业的渔船民,应在规定的警戒线内靠大陆的渔场进行;
(三)在捡到海漂“心战”物品,或捡到船舶(竹筏)时,应立即上缴公安或边防部门。
(四)如发现船舶被不法分子所利用或意外与台湾可疑船只接触,必须及时向公安部门报告;
(五)船舶出海生产作业时,遇有敌特机关强行利用船舶派遣内潜特务和遣送人员时,回来后立即将其扭送公安边防部门或立即向公安边防部门报告;
(六)船舶人员出海生产作业时,严禁携带与航行无关的内部刊物;不得向敌特机关出卖机密,提供情报;
(七)严禁船舶携带无证人员超出港口范围或为外逃人员引渡、载渡;
(八)严禁利用船只走私、贩私、投机倒把、赌博、吸毒、嫖娼等犯罪活动;
(九)未经许可,任何船舶不得靠舶外轮及台轮;不得向外轮和台轮船员索要、交换物品。

第四章 港口管理
第十八条 各类船舶在港要按港口主管机关指定的泊位停泊,严禁船舶在指定停泊区段以外的港岸随意停泊和擅自上下人员,装卸货物。
第十九条 沿海船舶集中停泊的地点,当地乡(镇)村应成立“船舶管理站”,在当地公安边防机关指导、配合下,负责船舶治安管理。
第二十条 船舶在港岸停泊期间,大中船要自行看管;小船收取关键部件集中看管;外海渔船夜泊应有3人以上看管,运输船夜泊应有2人以上看管。
第二十一条 台湾省船舶来我市港口停靠应按规定在“沙坡尾停靠站”停靠,并接受公安边防部门的检查、监护和管理。
任何船舶和个人未经许可,不得将台湾船舶引航到不接待台湾船舶的港口、锚地。

第五章 罚 则
第二十二条 违反本规定的行为,除按照《中华人民共和国管理处罚条例》和其他法律、法规的规定处罚外,均按本规定处罚。
第二十三条 船舶或人员有下列行为之一的,予以警告,扣留证件,以及船上负责人、责任人100元以下30元以上罚款的处罚,并可扣留船舶7天以下;
(一)船舶船名、船号字迹模糊不清,难以辩认的;
(二)不携带边防证件出海的;
(三)船员调动不办理申报变更手续的;
(四)不按规定办理船舶进出港申报的;
(五)船舶在港不按指定位置停泊的;
(六)擅自超出限定活动区域航行、作业的;
(七)大中船舶在港停泊无人值班、看管的;
(八)小型船舶在港停泊没有收取关键部位集中看管的。
第二十四条 船舶或人员有下列行为之一的,处船上负责人和责任人400元以下500元以上罚款,并可扣留船舶15天以下:
(一)无船名、船号标志,不办理《出海船舶户口簿》或《出海船舶边防登记簿》或《临时出海渔船民证》的;
(二)伪造、涂改、出售、转借《出海船舶户口簿》或《出海船舶边防登记簿》和《出海渔船民证》或《临时出海渔船民证》的;
(三)伪造、涂改或卸下船牌号的;
(四)新造、引进、改造、租(雇)借、买卖、转让船舶不办理船舶户口变更手续的;
(五)不按规定参加年度边防验证的。
第二十五条 船舶或人员有下列行为之一的,予以警告,扣留证件以及船上责任人和负责人500元以下200元以上罚款的处罚,并可扣留船舶20天以下;情节严重的,可吊销有关证件:
(一)随意搭靠外轮或台轮的;
(二)擅自留用和处理反动宣传“心战”物资和来历不明的船只、网具、财物的;
(三)不按规定擅自雇佣或携带无证人员出海的;
(四)船舶在港岸以外擅自上下人员和装卸货物的;
(五)携带内部资料、文件出海的。
第二十六条 船舶或人员有下列行为之一的,予以警告,扣留证件,吊销证件,没收非法所得以及船上负责人和责任人3000元以下1000元以上罚款的处罚,并可扣留船舶30天以下;
(一)违章贩运货物的;
(二)擅自进入邻国或香港、澳门或台湾地区的海域及国家禁止限制进入的海域。
第二十七条 船舶或人员有下列行为之一的,予以没收非法所得,有关人员吊销证件以及船上负责人和责任人5000元以下3000元以上罚款的处罚,并可没收船舶:
(一)强买、强卖他船渔物的;
(二)向外轮或台轮索要财物和淫秽物品的;
(三)以营利为目的出卖内部文件,报刊资料的;
(四)非法协助、运送他人偷越边境的;
(五)未经有关部门批准,擅自购买摩托艇,并从事违法活动的。
第二十八条 本规定第二十三条至第二十七条所列各种处罚可以并处。
第二十九条 对违反本规定行为的处罚、由各级公安机关或公安边防机关裁决。
第三十条 依照规定收取的罚款和没收的财物上交国库。
第三十一条 船舶或人员触犯国家法律,构成犯罪的,依法追究刑事责任。

第六章 附 则
第三十二条 本规定自公布之日起实施。



1991年8月5日

国家税务总局关于开展对纳税人欠税予以告知工作的通知

国家税务总局


国家税务总局关于开展对纳税人欠税予以告知工作的通知

国税函[2003]1397号
2003-11-21

各省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局、地方税务局,局内各单位:
  按照《中华人民共和国税收征收管理办法》及其实施细则的规定,为促使纳税人自觉清缴欠税,保障国家的税收权益和债权人的合法权益,国家税务总局将于近期制定颁发《欠税公告管理办法》。为保证该办法的顺利实施,请各地在清缴欠税的同时,对纳税人的欠税予以告知。为此,提出如下工作要求:
  一、各地要采取各种形式向纳税人宣传欠税要予以公告的法律规定和所要担负的法律责任。
  二、对已有欠税发生的纳税人要专门发函告知欠税要予以公告的法律规定,并对其欠税金额予以确认。
  三、各地要及时反映工作中出现的情况和问题,并于2004年1月底前向总局总结上报开展此项工作的情况。